Die kommunalen Rücklagen und deren Behandlung
(veröffentlicht am 09.11.2019)
Die VRV 2015 sagt über die Behandlung von Rücklagen in den Ländern und Gemeinden leider so gut wie nichts! Ein weiterer schwerer Mangel in dieser Verordnung des anonymen VR-Komitees. Denn defacto Ersteller dieses Regelwerkes ist das anonyme VR-Komitee. Finanzminister und Rechnungshof fungieren hier nur als Statisten!
Die Folge: Nicht einmal die hoch dotieren Experten des Rechnungswesens in manchen Bundesländern wissen, wie sie mit den im Rahmen der Kameralistik erwirtschafteten Rücklagen umgehen sollen!
Beispiel:
Das Bundesland Salzburg löst die nicht in Geld gedeckten Rücklagen so auf, dass diese nicht gesondert passiviert werden sondern im anonymen Eigenkapital aufgehen! Damit sind diese für die Bedeckung eines zukünftigen Defizits im Ergebnishaushalt verloren.
Weiter wird die Auflösung von Millionen in Geld gedeckten Rücklagen weder in den Finanzierungshaushalt noch in den Ergebnishaushalt eingebunden! Mit fatalen Auswirkungen! Denn dadurch werden positive Ergebnisse sowohl im Ergebnishaushalt als auch im Finanzierungshaushalt negativ dargestellt!
Oder:
Der Oberösterreichische Landesrechnungshof bezeichnet die nicht in Geld gedeckten kameralen Rücklagen als "Scheinrücklagen", die er zukünftig verbieten möchte!
Wie sind die kommunalen Rücklagen zu behandeln?
Ausgangspunkt und These der nachstehenden Abhandlung:
Alles, was im Rahmen der Kameralistik erwirtschaftet worden war, ist in das neue kommunale Rechnungswesen in Form der Doppik einzubinden! Das gilt auch für die kameralen Rücklagen!
1. Welche Arten von Rücklagen werden unterschieden?
Die neben stehende Abbildung ist selbsterklärend! Allgemeine Rücklagen werden ohne Definition eines bestimmten Verwendungszweckes gebildet. Sie können mit Geld gedeckt sein (zB Sparbücher oder Wertpapiere). Aber auch nicht in Geld gedeckte Rücklagen können nicht nur in der Kameralistik sondern künftig auch in der Doppik gebildet werden, sollten diese nicht durch landesrechtliche Vorschriften verboten werden.
Die zweckgebundenen Rücklagen dürfen nur für den definierten Zweck verwendet werden!
Sind zum Beispiel Geld gedeckte Rücklagen für "850 Betriebe der Wasserversorgung" gebildet worden, dürfen diese Mittel dann später nur für Instandsetzung oder Erweiterung der Wasserversorgung verwendet werden! Und für nichts anderes!
2. Ein Beispiel aus der Praxis - umgesetzt mit sachlogischer Erfahrung
Die nachstehenden Zahlen stammen aus einer real existierenden steirischen Stadtgemeinde aus dem Rechnungsabschluss 2018. Der Autor verwendet das Jahr 2019 anstatt 2018.
2.1 Wie sehen die Eröffnungsbuchungen per 01.01.2020 in der Doppik aus?
Die Bestände von aktiven und passiven Bestandskonten sind über das Konto 9700 EBK
zu eröffnen. Diese Abbildung zeigt die Buchungssätze für die Eröffnung!
2.2 Das Eröffnungsbilanzkonto 9700 EBK im Schema
Hier sehen wir die schematische Darstellung des Kontos 9700 EBK für die 2 Arten von Rücklagen.
Die 3 Zeilen zeigen:
- Eröffnung des Sparbuches
- Eröffnung der Rücklage für das Sparbuch
- Eröffnung der Allgemeinen Haushaltsrücklage ohne Gelddeckung
Hinweis: Das Eröffnungsbilanzkonto ist ein Hilfskonto und stellt ein Spiegelbild zum Schlussbilanzkonto des Vorjahres dar. Nur im Eröffnungsbilanzkonto stehen die aktiven Bestandskonten im Haben und die passiven Bestandskonten im Soll.
(Korrektur und Ergänzung am 27.11.2019)
2.3 Die weitere buchungstechnische Behandlung der Rücklagen im Jahr 2020
Angabe:
Wir nehmen an, diese in Geld gedeckte Rücklage sei für die kommunale Wasserversorgung gebildet worden. Sie ist daher zweckgebunden.
Am 01.06.2020 wird die Rechnung für die im April und Mai erfolgte Instandsetzung und Erweiterung der Wasserversorgungsanlage beglichen. Die Rücklage wird zweckbestimmt verwendet!
Per 31.12.2020 erfolgt eine Teil-Auflösung der nicht in Geld gedeckten allgemeinen Rücklage zur Abdeckung des Defizits im Ergebnishaushalt. De facto durchgeführt wird diese Buchung im Februar 2021 im Rahmen der Um-und Nachbuchungen.
Die Buchungsliste:
Hier sehen wir die Buchungliste für die erforderlichen Buchungen.
Das Sparbuch wird aufgelöst und das Geld fließt auf das Bankkonto. Es erfolgt ein Aktivtausch, der sich in der Finanzierungsrechnung niederschlagen muss! Leider ist das in der Anlage 1b der VRV so nicht vorgesehen!
Gleichzeitig wird die Rücklage ertragswirksam aufgelöst. Dadurch verbessert sich das Ergebnis der Ergebnisrechnung!
Mit der Buchung per 31.12.2020 wird die allgemeine Haushaltsrücklage aufgelöst, um das Defizit in der Ergebnisrechnung auf Null zu stellen.
Wie hoch sind die Endbestände der Rücklagen in der Vermögensrechnung per 31.12.2020?
In Geld gedeckte Rücklagen: per 01.01.2020 92.564,--
Auflösung 2020 41.000,--
Stand per 31.12.2020 51.564,--
Nicht in Geld gedeckte Rücklagen: per 01.01.2020 5.493.152,--
Auflösung 2020 1.500.000,--
Stand per 31.12.2020 3.933.152,--
Hier sehen wir noch einmal die obige Buchungsliste mit weiteren Erläuterungen.
Die Auflösung des Sparbuches erfolgt über den Bankbeleg (Bankauszug).
Für die Rücklagenbehandlung sind "Sonstige Belege" zu erstellen!
2.4 Keine Regel ohne Ausnahme - die Bedarfszuweisungen der Länder an die Gemeinden
"Bedarfszuweisungen" sind genau genommen Investitionssubentionen ("Kapitaltransfers") von den Ländern an die Gemeinden. Sie müssen aber anders behandelt werden als die anderen Kapitaltransfers!
- So werden die Kapitaltransfers (außer den Bedarfszuweisungen) verbucht:
-
- 2100 Bank an Konto Klasse 3 (Kapitaltransfergeber). Diese werden in der Bilanz in der eigenartigen Position "Sonderposten" gebündelt. Der Begriff "Sonderposten" wurde vom VR-Komitee von den Deutschen übernommen!
- Die Deutschen führen aber diese "Sonderposten", die in Österreich als Schulden geführt werden, in ihren Kommunen als Eigenkapital. Was auch sachlogisch richtig ist. Nur das österreichische anonyme VR Komitee versteht offenbar nicht, dass Subventionen Geschenke sind, die beim Geschenknehmer ins Eigentum übergehen! Eigentum = Eigenkapital!
- Wie sollen bzw. wie müssen Bedarfszuweisungen in Österreich verbucht werden?
-
- Sie müssen im operativen Haushalt und dürfen nicht im investiven Haushalt erfasst werden (eigentlich ein Systembruch!)
- Bei der Zuweisung der Bedarfszuweisungen wird gebucht
-
- 2100 Bank / an 8710 Bedarfszuweisungen
Diese Bedarfszuweisungen stellen damit im Ergebnishaushalt
einen Ertrag dar, der das Nettoergebnis im Ergebnishaushalt ungebührlich erhöhen würde. Um das zu vermeiden, müssen diese Erträge auf eine Haushaltsrücklage umgebucht werden:
Buchungssatz:
8710 Bedarfszuweisungen/an 93501 Allgemeine Rücklage aus Bedarfszuweisungen
Diese Allgemeine Rücklage bleibt so lange unverändert in der Passiva bestehen, bis das geförderte Objekt erstellt und in Betrieb genommen wurde.
Mit der Inbetriebnahme dieser Sachanlage wird die Rücklage analog zur Abschreibungsregelung aufgelöst mit dem Buchungssatz:
93501 Allgemeine Rücklage aus Bedarfszuweisungen / an
89501 Erträge aus der Auflösung von Rücklagen aus Bedarfszuweisungen
Anmerkung:
- auf der Aufwandseite der Ergebnisrechnung steht die AfA
- auf der Ertragseite der Ergebnisrechnung steht die Auflösung
- beides in gleicher Höhe
Die obige Überblickstruktur wird in dieser Darstellung um die Kapitaltransfers aus Bedarfszuweisungen erweitert, um diese Ausnahme so schnell wie möglich verständlich zu machen!
Ein Beispiel der steirischen Gemeindeaufsicht, die die obige Darstellung bestätigen soll
Die Angabe für dieses Beispiel findest Du in obiger Quelle auf Seite 51.
Die 3 Legenden sind vom Autor eingefügt worden!
2.5 Eine einfache Entscheidungstabelle für die Bildung von Rücklagen in den Gebührenhaushalten
Geld gedeckte Rücklagen in Gebührenhaushalten sind dann zu bilden, wenn die Einzahlungen im Finanzierungshaushalt die Aufwände im Ergebnishaushalt übersteigen. Dies trifft in diesem Beispiel auf die Abwasserbeseitigung zu.
In allen anderen Fällen wird es Diskussionen um Gebührenerhöhungen geben. Vor allem auf Druck der Landesbehörden, wenn um Subventionen angesucht werden soll.
